Daň z nabytí nemovitých věcí
Ing. Jan Zábrodský
Od 1. 1. 2014 vstoupilo v účinnost Zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb., které zavedlo v rámci rekodifikace právních předpisů novou daň – daň z nabytí nemovitých věcí (dále jen „ZDNV”), která nahrazuje dřívější daň z převodu nemovitostí (dále jen „ZDDPN”).
Přijetí nového právního předpisu s sebou nese řadu úskalí zejména v podobě chybějící daňové praxe. Také ale přináší výhody – například zjednodušení a zpřehlednění právní normy, či snížení administrativní zátěže daňových subjektů.
Předmětem daně z nabytí nemovitých věcí je úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci, která je pozemkem, stavbou, částí inženýrské sítě, jednotkou, nebo která je právem stavby, či spoluvlastnickým podílem k uvedeným nemovitým věcem.
Předmětem ZDNV jsou vždy pouze nemovité věci nacházející se na území ČR.
Předmětem daně je taktéž nabytí vlastnického práva k výše uvedeným věcem na základě zajišťovacího převodu práva, nebo na základě úplatného postoupení pohledávky zajišťovacím převodem práva.
Za zvláštní případy nabytí vlastnického práva, kde fakticky k nabytí vlastnického práva nedochází (jde o právní fikci z pohledu ZDNV), se považuje vyčlenění nebo nabytí nemovité věci do svěřenského fondu, nebo nabytí stavby, která se stane součástí pozemku a která byla samostatnou nemovitou věcí, součástí práva stavby, nebo byla neoprávněně zřízena na tomto pozemku.
V praxi se může jednat například o případy, kdy vlastník pozemku nabude samostatnou nemovitou věc (stavbu), která je na jeho pozemku, ale nepatří do jeho vlastnictví.
Předmětem daně není nabytí vlastnického práva k nemovité věci
-
v rámci provádění pozemkových úprav,
-
při přeměnách obchodní korporací,
-
poskytnuté jako náhrada při vyvlastnění.
Porovnáme-li předmět daně z dříve platnou ZDDPN, mimo změn terminologie nedochází k významným změnám v rozsahu předmětu daně.
Poplatníkem ZDNV není pouze nabyvatel vlastnického práva, ale primárně převodce vlastnického práva, a to v závislosti na typu převodu vlastnického práva. Obdobně, jako v případě ZDDPN, je obecně poplatníkem při nabytí vlastnického práva koupí nebo směnou převodce; nabyvatel je pouze ručitelem.
Nově ZDNV zavádí možnost v kupní smlouvě stanovit nabyvatele vlastnického práva poplatníkem daně z nabytí nemovitých věcí.
Pro správu daní je důležité, aby tato dohoda byla smluvně zakotvena v kupní smlouvě v okamžiku převodu vlastnického práva. To znamená, že nelze toto stanovit zpětně dodatkem ke kupní smlouvě. Taktéž je podstatná správná formulace – „poplatníkem daně z nabytí nemovitých věcí je nabyvatel”.
V kupní smlouvě bylo stanoveno: „Prodávající a kupující se dohodli, že ZDNV zaplatí kupující” V tomto případě bude poplatníkem daně převodce, a to včetně povinnosti daň odvést správci daně.
Smluvní ustanovení musí výslovně určit „nabyvatel je poplatníkem”; nepostačuje, že se nabyvatel pouze zaváže k úhradě daně.
V uvedeném příkladu zůstává poplatníkem daně převodce, ten je povinen podat daňové přiznání a od něj bude finanční úřad daň vymáhat, pokud nebude (kýmkoli z obou stran smlouvy) uhrazena. Neuhradí-li však v dané situaci nabyvatel daň, může se převodce dožadovat po nabyvateli náhrady škody, vzniklé neplněním povinnosti stanovené ve smlouvě.
V kupní smlouvě bylo stanoveno: „Kupující se zavazuje činit veškeré úkony v rámci daňového řízení…”. Opět i tato formulace není dostatečná pro změnu v osobě poplatníka daně.
Nahoru Poplatníkem nabyvatel
V případě jiných převodů, nežli koupí nebo směnou, je poplatníkem daně nabyvatel (obdobně jako dříve v rámci ZDDPN).
Jde například o případy výkonu rozhodnutí, exekuci, vyvlastnění, vydržení, nabytí nemovité věci v insolvenčním řízení nebo ve veřejné dražbě, vkladu nemovité věci do obchodních korporací atd.
Poplatníkem daně je také vždy podílový fond, fond penzijní společnosti nebo svěřenský fond, jedná-li se o převody z nebo do vlastnictví daného fondu.
Základ daně nejlépe znázorňuje následující obrázek. Obdobně jako u ZDDPN se cena sjednaná porovnává s cenou obvyklou, nově však i s tzv. směnou hodnotou.
Základem ZDNV je nabývací hodnota snížená o uznatelný výdaj. Pro zjištění nabývací ceny se porovnává:
Ta vyšší z porovnávaných cen je považována za nabývací cenu pro účely daně z nabytí nemovitých věcí.
Cenou sjednanou se rozumí hodnota peněžní či nepeněžní úhrady za nabytí vlastnického práva. Například při prodeji nemovité věci se jedná o domluvenou kupní cenu. Pokud půjde o úhradu nepeněžní, tj. například movitou (auto, stroj…) nebo nemovitou věcí (pozemek, bytová jednotka…), cena sjednaná se vždy uvažuje na úrovni včetně DPH.
Na rozdíl od předchozí ZDDPN, v režimu současné ZDNV má poplatník možnost porovnávat sjednanou cenu nejen s cenou dle znaleckého posudku – zjištěná cena, ale i s tzv. směrnou hodnotou, resp. 75 % dané hodnoty.
Směrná hodnota by měla být tzv. cenou obvyklou, která vychází z cen nemovitých věcí v místě, čase, druhu, stavu, stáří, vybavení atd. srovnatelném. Zákonné opatření o ZDNV v § 15 stanovuje, ve kterých případech se směrná hodnota určuje nebo naopak nestanovuje. Ve většině obvyklých transakcí, kdy jde například o převod pozemku či pozemku s RD, bytových jednotek, se může poplatník rozhodnout využít tohoto zjednodušení.
Detailním stanovením směrné hodnoty se zabývá prováděcí vyhláška k ZDNV č. 419/2013 Sb., poplatníci si mohou orientačně zjistit směrnou hodnotu na stránkách správce daně: http://smernahodnota.financnisprava.cz/ .
Uznatelným výdajem jsou pouze výdaje za znalecký posudek, a to jen v případech, kdy je znalecký posudek zákonným opatřením vyžadován. Dle § 36 ZDNV je znalecký posudek vyžadován pouze v případech, kdy nabývací cenou je zjištěná cena, nebo v případech, kdy se sjednaná cena porovnává s cenou zjištěnou.
Je-li znalecký posudek vyžadován, uplatní-li poplatník tento výdaj, přikládá k daňovému přiznání doklad o zaplacení výdaje za znalecký posudek jako přílohu.
Pan Růžička prodal svůj byt za 2 mil. Kč, vypočtená orientační směrná hodnota činí 3 mil. Kč. Zároveň si pan Růžička nechal za 5 tis. Kč vypracovat znalecký posudek, kde byla zjištěna cena 2,8 mil. Kč. Jaký bude základ daně?
Pan Růžička bude porovnávat dosaženou prodejní cenu bytu (2 mil. Kč) s nižší z možných srovnávacích daňových hodnot. Srovnávací daňovou hodnotou může být buď 75 % směrné hodnoty (což je 2,25 mil. Kč) nebo 75 % ze zjištěné ceny (což je 2,1 mil. Kč). Aby daňová povinnost byla co nejnižší, použije pan Růžička jako srovnávací daňovou hodnotu cenu zjištěnou (2,1 mil. Kč). Protože tato cena je vyšší než cena sjednaná, vyjde se při stanovení základu daně z této zjištěné ceny. Jako uznatelný výdaj se zároveň uplatní cena znaleckého posudku. Základ daně tedy bude činit 2,095 mil. Kč (tedy 2,1 mil. Kč mínus 5 tis. Kč).
Pozn.: Cenu znaleckého posudku by bylo možné odečíst i v případě, že by sjednaná prodejní cena byla vyšší (třeba 2,3 mil. Kč) a základ daně by se odvozoval z ceny sjednané; podstatné je, zda předmětný znalecký posudek je vyžadovanou přílohou daňového přiznání.
Má-li poplatník právo volby, tak jak je tomu v předchozím příkladu, doporučujeme postupovat obezřetně v následujících krocích:
- zkontrolovat, že je skutečně možné volit varianty základu daně,
- potom porovnat...
V § 22 zákonného opatření o ZDNV jsou stanoveny případy, kdy je základem daně vždy pouze cena sjednaná. Jedná se o případy nabytí vlastnického práva k nemovité věci z majetku nebo do majetku územního samosprávného celku, dobrovolného svazku obcí nebo Regionální rady regionu soudržnosti. Dále jde o případy nabytí vlastnického práva k nemovité věci ujednané ve smlouvě o výstavbě, které je nabyto za účelem vzniku nové jednotky nebo změny dosavadní jednotky nástavbou, přístavbou nebo stavební úpravou (tj. např. vybudování nové bytové jednotky v podkroví, které bylo do té doby společnou částí domu).
V § 23 zákonného opatření o ZDNV jsou stanoveny případy, kdy je základem daně vždy pouze cena zjištěná. Jde o případy nabytí vlastnického práva k nemovité věci na základě finančním leasingu, zajišťovaného převodu práva, úplatného postoupení pohledávky zajištěné zajišťovacím převodem práva, nebo nabytí vlastnického práva k obchodnímu závodu nebo jeho části, jejichž je tato nemovitá věc součástí.
Výlučně cena zjištěná se také použije v případě, je-li současně s nabytím nemovité věci nabýváno vlastnické právo k jinému majetku a sjednanou cenu nemovité věci nelze pro účely ZDNV samostatně stanovit. (tj. např. prodej závodu). ZDNV v §§ 17 – 21 stanovuje speciální základ daně pro některé další vyjmenované případy. Základem daně je tzv. zvláštní cena, která představuje (uvádíme pouze neúplný výčet):
-
cenu dosaženou vydražením nebo předražkem – v případech výkonu rozhodnutí prodejem nemovité věci podle občanského soudního řádu, při exekuci či při prodeji ve veřejné dražbě,
-
cenu uvedenou ve společenské smlouvě – v případech vkladů do osobní společnosti,
-
cenu určenou znalcem – v případě vkladu do družstva,
-
cenu určenou znalcem – v případě vkladu do kapitálové společnosti,
-
cenu určenou dle zákona o obchodních korporacích – v případě vkladu zvyšujícího základní kapitál kapitálové společnosti nebo příplatku společníka nad rámec základního kapitálu,
-
cenu dosaženou při prodeji mimo dražbu v rámci insolvenčního řízení,
-
cenu dosaženou prodejem majetku členského státu EU (pozn. členským státem se uvažuje i ČR), nebo jiného státu, atd.
V případech, kdy je úplata sjednána v cizí měně, pro přepočet se použije kurz vyhlášený ČNB ke dni nabytí vlastnického práva, a to bez ohledu na sjednané platební podmínky (např. rozložení na splátky apod.).
Nahoru Den nabytí vlastnictví k nemovité věci
Den nabytí vlastnictví k nemovité věci lze rozdělit na tři skupiny. Jedná-li se:
-
o smluvní převod nemovité věci, která se nezapisuje do katastru nemovitostí, je tímto dnem den účinnosti smlouvy,
-
pokud jde o smluvní převod nemovité věci zapisující se do katastru nemovitostí, rozhodující je den zápisu v katastru nemovitostí,
-
v ostatních případech je tímto dnem den účinnosti rozhodnutí v dané záležitosti o převodu vlastnictví k nemovité věci.
Od ZDNV jsou osvobozená nabytí vlastnictví nemovitých věcí taxativně uvedených v §§ 6 – 9 ZDNV.
Nově se osvobození nevztahuje na nepeněžité vklady nemovitých věcí do obchodních korporací, které byly do roku 31. 12. 2013 osvobozeny (za splnění podmínky účasti ve společnosti po dobu min. 5 let).
Od daně z nabytí nemovitých věcí je osvobozeno první úplatné nabytí vlastnického práva k novým stavbám určeným pro bydlení, resp. staveb, u kterých lze předpokládat, že je k bydlení nabyvatel využije.
Osvobození se vztahuje zejména na nové rodinné domy a bytové jednotky vč. podílu na společných částech domu, přičemž jednotka nesmí zahrnovat jiný nebytový prostor než garáž, sklep či komoru užívanou společně s bytem. Toto osvobození je převzato z ZDDPN, reflektuje novou terminologii občanského zákoníku, avšak přináší i drobné změny.
Nově ZDNV již nepodmiňuje přiznání tohoto osvobození podnikatelskou činností převodce. Zároveň osvobození lze využít maximálně po dobu 5 let od kolaudace (v případě stavby na stavební povolení) nebo od uplynutí 30 dnů od oznámení záměru stavebníka začít s užíváním stavby (v případě stavby na ohlášení).
Pro praxi je velmi důležitou změnou oproti režimu ZDDPN to, že osvobození se uplatní i na převod souvisejícího pozemku, a také na převod práva stavby. Doslovně zákon osvobozuje první úplatné nabytí vlastnického práva k:
-
pozemku nebo právu stavby, jejichž součástí je nová stavba rodinného domu,
-
nové stavbě rodinného domu,
-
jednotce, nezahrnující nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru užívané společně s bytem, a to v nové stavbě bytového domu, nebo nově vzniklé nástavbou, přístavbou nebo stavební úpravou, pokud nejde jen o rozdělení nebo sloučení stávajících jednotek, v bytovém domě.
Dalším titulem osvobození je nabytí vlastnického práva k nemovité věci členským státem EU (tedy i ČR), jiným státem, je-li zaručena vzájemnost, a územním samosprávným celkem v uvedených případech. Také je osvobozeno (nenarušuje-li tento převod vnitřní trh EU) nabytí vlastnictví k nemovité věci z majetku členských států EU, jiných států, je-li zachována vzájemnost, a územních samosprávných celků, právnickou osobou, jsou-li tyto subjekty zřizovateli nebo jedinými členy těchto právnických osob.
Od daně je osvobozeno i nabytí vlastnictví k nemovité věci, která je předmětem finančního leasingu uživatelem této věci po skončení finančního leasingu, a to včetně finančního leasingu, tzv. práva stavby. (Pozn.: definice finančního leasingu se odvolává na zákon o daních z příjmů, který právo stavby považuje za nehmotný majetek).
Na předmět leasingu, který je odkoupen před skončením leasingu; na takový případ se pohlíží jako na běžný nájem a osvobození nelze aplikovat.
Od daně jsou osvobozeny také převody…
