Stravování závodní
Ing. Jan Ambrož
Poskytování závodního stravování je nejčastější formou nabízených zaměstnaneckých benefitů.
V úvodu se budeme věnovat krátkému výkladu z pohledu pracovně-právních vztahů a následně daňovým souvislostem podle způsobu zajištění závodního stravování.
Jako zdroje „právní” použijeme zákoník práce a dále zákon o daních z příjmů.
Zákoník práce
V pracovněprávních vztazích se řídíme především ustanoveními zákoníku práce („ZP”). Podmínky závodního stravování vycházejí z § 236 ZP, podle kterého jsou zaměstnavatelé povinni umožnit zaměstnancům odpovídající závodní stravování (dále „závodní stravování”).
Zákon o daních z příjmů
V zákoně o daních z příjmů jsou pro závodní stravování („ZS”) klíčové paragrafy:
-
§ 6 odst. 7 ZDP pro vyjmutí z předmětu závislé činnosti a přímo je uvedeno závodní stravování jako osvobozený příjem podle § 6 odst. 9 ZDP,
-
pro zaměstnavatele § 24 odst. 2 písm. j) řešící daňovou účinnost vynaložených výdajů (nákladů).
Postupně uvádíme:
-
Komentář k závodnímu stravování z pohledu zákoníku práce, vazbu na cestovní náhrady, příspěvky, co je zařízením ZS aj. (část 1.).
-
Dále pohled daňový: zaměstnanců (2.1), zaměstnavatelů a rozbor dvou způsobů poskytování ZS (2.2), komentář k Pokynu D-22 (2.3).
Vhodné je sledovat i další právní normy. Například nový zákon o elektronických tržbách („ZET”), ustanovení § 12 ZET, které komentujeme v závěru článku včetně informace o novele zákona o DPH (část 3.).
Nahoru Ad 1) Zákoník práce a závodní stravování
V následujícím textu rozebíráme přístup zákoníku práce k závodnímu stravování.
Závodní stravování dle ZP
Zákoník práce hovoří v § 236 odst. 1 ZP o povinnosti stravování:
-
umožnit,
-
nikoli zajistit.
Kolektivní smlouva nebo směrnice
Zákoník práce předpokládá v dalších odstavcích § 236, že se v kolektivní smlouvě nebo ve vnitřním předpisu („směrnici”) sjednají konkrétní podmínky závodního stravování.
Jedná se zejména o:
-
vznik práva na toto stravování,
-
organizaci, způsob a financování stravování,
-
finanční příspěvky zaměstnavatele.
Pro vybraný sektor, konkrétně organizační složky státu a státní příspěvkové organizace, platí Vyhláška č. 430/2001 Sb., o nákladech na závodní stravování.
V tomto článku jsme se zaměřili na běžné podnikatelské subjekty.
Podmínky (cenové) ZS
Zákoník práce v § 236 odst. 3 ZP výslovně stanoví, že je-li v kolektivní smlouvě nebo směrnici dohodnuto cenově zvýhodněné stravování, lze takto postupovat také:
a také
Cestovní náhrady
Nesmíme však výše uvedené závodní stravování zaměňovat s náhradami, na které má zaměstnanec nárok při pracovních cestách.
Směrnice
Doporučujeme v každém případě pravidla zakotvit do vnitropodnikové směrnice, protože příspěvky jsou v různé výši a ne všechny položky jsou daňově účinné.
Je třeba zdůraznit, že některá dále komentovaná pravidla daná zákonem o daních z příjmů nemusí bezezbytku respektovat podmínky zákoníku práce, jak také uvádí poslední věta § 236 odst. 2 ZP.
Příspěvek a délka směny
Příspěvek na stravování lze uplatnit jako výdaj (náklad), pokud přítomnost zaměstnance v práci během této stanovené směny trvá aspoň 3 hodiny; na další jedno jídlo za zaměstnance je možný, jestliže délka jeho směny v úhrnu s povinnou přestávkou v práci, kterou je zaměstnavatel povinen poskytnout zaměstnanci podle ZP, bude delší než 11 hodin.
Příspěvek nelze uplatnit na stravování za zaměstnance, kterému v průběhu směny vznikl nárok na stravné podle ZP, jak je uvedeno výše, při cestovních náhradách.
„Podnikatel”
Z výše uvedeného výčtu vyplývá, že na závodní stravování nemá nárok poplatník, který dosahuje příjmů ze samostatné činnosti podle § 7 ZDP.
Pan doktor Vomáčka je právníkem a dosahuje příjmů podle § 7 ZDP. Přestože všichni zaměstnanci jeho právní kanceláře mají nárok na závodní stravování (a s tím spojené výhody), on sám je podnikatelem, a tudíž nárok nemá. Obdobně je diskriminován v případě pracovních cest, když mu nárok na tuzemské stravné vzniká až při služební cestě nad 12 hodin.
Výše příspěvku
Je/musí být stanovena vnitřními předpisy. Pokud by bylo závodní stravování pro zaměstnance bezúplatné, nemá to žádný vliv na daně: daň z příjmů ze závislé činnosti (zaměstnanec), daň z příjmů fyzických nebo právnických osob (zaměstnavatel) a ani na daň z přidané hodnoty.
Podle dříve platných předpisů, § 44 vyhlášky č. 540/2002 Sb., kterou se prováděla některá ustanovení zákona 151/1997 Sb., o oceňování majetku, je-li závodní stravování bezúplatné – je de facto dotováno (například ze sociálního fondu), cena obvyklá je nula.
Pro daň z přidané hodnoty můžeme doplnit, že zaměstnanec není „osobou spřízněnou” podle § 36a ZDPH, neupravuje se tedy základ daně z přidané hodnoty.
Hlavní jídlo a ZS
Co je to „hlavní jídlo” z pohledu závodního stravování?
Odpověď nalezneme v letitém nařízení vlády č. 137/1989 Sb. (dále „Nařízení”).
Závodní stravování se zabezpečuje podle tohoto Nařízení podáváním teplých jídel, popřípadě dietních jídel (dále jen „hlavní jídlo”) v průběhu pracovní směny, podáváním doplňkových jídel, potravin a nápojů k občerstvení.
Zařízení závodního stravování
Z textu Nařízení lze též dovodit, co je zařízením závodního stravování. Jedná se o závodní kuchyně s jídelnou, závodní jídelny, centrální výrobny pokrmů pro závodní stravování, výdejny jídel, jídelní kouty a pomocná hospodářství závodního stravování.
Nahoru Ad 2) Daňové principy a závodní stravování
Daňové posouzení je nutné u závodního stravování zvážit u všech zúčastněných subjektů. Proto musíme rozklíčovat pravidla týkající se:
-
zaměstnanců (část 2.1) a
-
zaměstnavatelů (2.2).
Nahoru Ad 2.1) Pozice zaměstnanců
Pro daň z příjmů ze závislé činnosti – zaměstnance – platí jasná východiska.
Není předmětem daně
Za příjmy ze závislé činnosti se nepovažují, tj. předmětem daně z příjmů nejsou podle § 6 odst. 7 písm. e) ZDP „povinná plnění”, která zabezpečuje zaměstnavatel pro vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce stanovená právním předpisem.
V kontextu výše uvedených ustanovení ZP lze teoreticky dovodit, že závodní stravování by bylo možné do těchto „povinných plnění” zařadit.
Osvobozený příjem
Aby ale nevznikl jakýkoliv problém se zdaněním závodního stravování na straně zaměstnanců, k dispozici je § 6 odst. 9 písm. b) ZDP.
Je-li závodní stravování poskytováno jako nepeněžní plnění ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci závodního stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů, jedná se o osvobozený příjem.
Zaměstnanci je hrazeno stravování v závodní jídelně provozované zaměstnavatelem, společností Alfa.
V jiné společnosti Beta je závodní stravování zajištěno prostřednictvím jiného subjektu.
V obou případech se jedná u zaměstnance o osvobozený příjem, je-li splněna podmínka nepeněžního plnění.
Ani v jednom z těchto případů nevstupuje tento „příjem” do dílčího základu daně FO podle § 6 a do vyměřovacích základů pro zákonné pojistné.
Stravenka a ZS
Pro vyřešení problému s ustanovením ZDP určujícím nepeněžní formu tohoto benefitu, zjednodušil se přístup správců daně a benevolentně se stravenky pro účely daně z příjmů nepovažují za ceninu.
Toto stanovisko je mimo jiné publikováno v závěru jednání daňové správy s Komorou daňových poradců, Koordinační výbor („KOV”) ze dne 26. ledna 2005.
Můžeme citovat: „Pokud zaměstnavatel poskytne zaměstnanci poukázky na plnění pro účely vymezené v § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, představují tyto poukázky možnost zaměstnance využít určitého druhu služeb či plnění nepeněžního charakteru.”.
A o dva roky dříve se KOV (25. 6. 2033) zabýval poukázkami (stravenkami) na hlavní jídlo a posoudil uvedené jako „…charakteru nepeněžního plnění…”.
Samozřejmě v účetnictví jsou stravenky účtovány na účtu 213. Také pro účely daně z přidané hodnoty se jedná o ceninu.
Za „stravenku” nepovažujeme poukázku, podklad k odběru jídla v závodní jídelně – takový doklad není ceninou, ale skutečně jen kuponem k odběru stravy. Evidenci o těchto „stravenkách” vedeme v podrozvahové evidenci, neboť jde o přísně zúčtovatelné tiskopisy.
EET
K této problematice je důležité posouzení stravenek, resp. „poukázek” u Elektronické evidence tržeb komentované, v závěrečné třetí části článku.
Nahoru Ad 2.2) Pozice zaměstnavatelů
Řešíme základní daňový rébus.
Jsou, nebo nejsou položky vynaložené na závodní stravování daňově účinné, když jsou osvobozeným příjmem u zaměstnanců?
Nahoru Ad 2.2.1) Způsob závodního stravování
Musíme rozebrat komplikovaný text § 24 odst. 2 písm. j) bod 4. ZDP. Daňově uznány jsou výdaje na:
-
provoz vlastního stravovacího zařízení kromě hodnoty potravin („A”),
-
příspěvky na stravování zajišťované prostřednictvím jiných subjektů a poskytované až do výše 55 % ceny jednoho jídla za jednu směnu, maximálně však do výše 70 % stravného vymezeného pro zaměstnance v § 6 odst. 7 písm. a) ZDP při trvání pracovní cesty 5 až 12 hodin („B”).
Zákon o daních z příjmů uvádí další podmínky, které doplňují předchozí text.
Nahoru Ad A) Vlastní zařízení
Daňovými náklady na provoz vlastního stravovacího zařízení se rozumějí výdaje (náklady) spojené s provozem vlastní kuchyně s jídelnou, popř. kantýny, výdejny, jídelního koutu (viz část 1.).
Za stravování ve vlastním stravovacím zařízení se považuje i stravování zabezpečované ve vlastním stravovacím zařízení prostřednictvím jiných subjektů (formou služby).
Můžeme dodat, že režim „vlastní” zařízení by měl být zachován též, pokud jiný subjekt využívá dané zařízení na základě smlouvy o výpůjčce. Jinými slovy: stravovací zařízení není jinému subjektu pronajato.
Společnost Alfa si zajišťovala závodní stravování v podnikové jídelně s kuchyni vlastními pracovníky. Z důvodů vyšší efektivity i kvality se rozhodla, že uzavře nepojmenovanou smlouvu se společností Jídlo, které poskytla stravovací zařízení.
Přes tuto změnu se stále jedná o typ poskytování ZS ve vlastním zařízení („A”).
Platí skutečně následující pravidlo:
-
je-li zařízení pronajato, jde o závodní stravování zabezpečené prostřednictvím jiného subjektu („B”),
-
není-li tomu tak, jde o závodní stravování ve vlastním zařízení („A”).
Zákon o daních z příjmů není dokonalý.
„Pronajato” zařízení ZS – „B”
Rozumíme tím, že službu závodního stravování poskytuje třetí strana, která si od daňového subjektu (= zaměstnavatele) zařízení pronajala.
„Vlastní zařízení”
Pojem „vlastní” zařízení” ZS není zcela přesný; mělo by být zřejmě naformulováno lépe „zařízení, které je oprávněně zaměstnavatelem nebo smluvním partnerem využíváno”.
Představme si situaci, že daňový subjekt, bankovní ústav:
- Působí v pronajatých prostorách, technologické zařízení má ve svém vlastnictví.
- Budova je ve vlastnictví a technologické zařízení má pronajaté na operativní leasing.
- Budova je ve vlastnictví a technologické zařízení je pořizováno formou finančního leasingu.
- Budova je pořizována formou finančního leasingu, technologie je vlastní, ale jeden konvektomat je na operativní leasing.
- Část budovy je ve vlastnictví, část stravovacích prostor je pronajatá, část technologie je vlastní, jiná je na operativní leasing a zbývající část je pořizována na finanční leasing atd.
Domníváme se, že ve všech případech jde o „vlastní zařízení” ZS – poskytovatelem služby ani v jednom případě není cizí subjekt (!), který by měl zařízení od bankovního ústavu pronajaté, což je podmínka MF pro zařazení do jiného (druhého) daňového režimu.
V praxi se logicky prosazuje tento modernější způsob zajištění závodního stravování, když si společnost „pořídí” službu závodního stravování – to znamená, že je závodní stravování zabezpečeno ve vlastním zařízení službou jiného subjektu.
Podle § 24 odst. 2 písm. j) ZDP je i takový typ zabezpečení závodního stravování daňově posuzován jako závodní stravování ve vlastním zařízení.
K výše uvedenému příkladu si můžeme doplnit účetní postupy a dopady na daň z příjmů (pro zjednodušení kalkulováno bez DPH a na tisíc odebraných jídel):
Byla použita varianta klasického zúčtování dodavatelské faktury a následný „prodej” stravy…
