dnes je 2.10.2022

Input:

Daň z příjmů PO

21.11.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Daň z příjmů PO

Ing. Jan Ambrož

Zákon o daních z příjmů je nejvíce sledovanou právní normou v České republice, která je průběžně aktualizována. V tomto textu se v obecné rovině věnujeme dani z příjmů právnické osoby.

Právní úprava

Právní úprava

Nahlédneme-li do platného znění zákona o daních z příjmů, tak zcela jednoznačně identifikujeme, že právnickým osobám se věnuje část druhá, § 17 až 21a ZDP. Konkrétně se jedná o paragrafy určující:

  • poplatníka daně z příjmů (§ 17), veřejně prospěšného poplatníka (§ 17a), základní investiční fond (§ 17b a § 20a),

  • obecný předmět daně (§ 18), zvlášť pro veřejně prospěšného poplatníka (§ 18a), osobní obchodní společnost a jejich společníky (veřejná obchodní společnost a komanditní společnost) má k dispozici § 18b),

  • osvobození od daně z příjmů (§ 19), speciální text se týká osvobození bezúplatných příjmů § 19b,

  • základ daně z příjmů PO a položky snižující základ daně (§ 20), investiční fond (§ 20a), samostatný základ daně (§ 20b),

  • definici obchodního majetku (§ 20c),

  • sazby daně z příjmů (§ 21),

  • kategorii zdaňovací období (§ 21a).

Pozor!
Zákon o daních z příjmů obsahuje nejen daně z příjmů právnických osob, proto řada ustanovení popisuje například:

  • společná ustanovení pro pojem věci (§ 21b), majetkové poměry (§ 21c), finanční leasing (§ 21d), osoby (§ 21e), vklady u svěřenských fondů, fundací a ústavů (§ 21f), minimální mzdu (§ 21g), vztah k účetním předpisům (§ 21h), vymezení dividendového příjmu (§ 21i),

  • stanovení základu daně (§ 23),

  • daňové náklady (§§ 24 a 25),

  • odpisování (§§ 26 až 32a)

a jsou společná pro oba typy poplatníků, tj. právnické a fyzické osoby.

Rada
Pro poplatníky daně z příjmů právnických osob je tak orientace v zákoně o daních z příjmů jednodušší, než pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob. Můžeme zjednodušeně uvést, že postupují při zdanění podle následující tabulky.

ZDP Řeší se: 
§ 17 KDO je poplatníkem DPPO (specifika v §§ 17a a 17b)  
§ 18 CO se daní, resp. předmět daně (zvláštnostmi v §§ 18a a 18b)  
§ 19 CO se nemusí zdanit, tj. osvobození od daně (pro bezúplatné příjmy § 19b)  
§ 20 Základ daně a tituly pro odčitatelné položky (samostatný základ daně v § 20b)  
§ 21 Sazba daně  
§ 21a Období, které se testuje, tj. zdaňovací období  
§ 23 Stanovení základu daně a jeho úpravy  
§§ 24 a 25 Daňové náklady  
§ 26 a násl. Daňové odpisy  

Výklad

Se zohledněním výše uvedeného přehledu teoretických východisek se postupně rozebereme:

  • specifika platná pro právnické osoby (1),

  • vazbu DPPO a účetnictvím, jinými daněmi a některé kategorie definované pro právnické osoby zákonem o daních z příjmů (2),

  • typy poplatníků (3),

  • předmět daně (4), a

  • základ daně a odčitatelné položky (5),

  • krátce zmíníme osvobození od daně a slevy na dani (6), sazbu daně (7), zdaňovací období a daňové přiznání (8).

Pozor!
Ke všem jednotlivým kapitolám jsou zpracovány samostatné články, proto považujeme další výklad za souhrnný přehled, aby se mohli poplatníci daně z příjmů správně orientovat v zákoně o daních z příjmů.

Novela

V textu upozorňujeme na vybrané změny, které s sebou přinesla poslední novela zákona o daních z příjmů účinná od 1. 4. 2019. Připomínáme též některé změny platné od roku 2018.

Pokyn D-22

V některých případech se odvoláváme na publikovaný názor Generálního finančního ředitelství v Pokynu D-22, byť jsou již některé jeho části neplatné, zastaralé.

1. SPECIFIKA PO

Mnoho jiných paragrafů zákona o daních z příjmů aplikujeme zpravidla pouze pro právnické osoby, třeba § 23a ZDP a násl., tj. část Společný systém zdanění při převodu obchodního závodu, výměně podílů, fúzí a rozdělení.

Poplatníci daně z příjmů musí být obezřetní, aby rozpoznali, která ustanovení ZDP se použijí pro oba typy poplatníků a která jen pro konkrétní skupinu poplatníků.

Pozor!
Na druhé straně je v některých textech zdůrazněna výjimka, buď pro fyzickou, nebo právnickou osobu. Dále je třeba zdůraznit, že v tomto zákoně nalezneme také celou řadu procesních pravidel, například v § 38a popisující určení záloh na daň z příjmů s výjimkami pro fyzické osoby, § 38m a násl. se týká daňových přiznání jen pro právnické osoby aj.

Rada
Vodítkem může být odkaz v zákoně, kterým je pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob text poznámky "poplatníci uvedení v § 2 ZDP", pro právnické osoby "poplatníci uvedení v § 17 ZDP".

Příklad
Rozdílný přístup je například u posouzení daňové účinnosti úroků, pokud jsou poskytnuty společníkem. Je-li jím "poplatník podle § 2, který nevede účetnictví" – tj. fyzická osoba, musí být pro jejich uznání splněna podmínka, že byly zaplaceny, a to podle § 24 odst. 2 písm. zi) ZDP.

V jiném ustanovení zákona o daních z příjmů, i když také jde o úroky, je naopak tvrdší přístup pro právnické osoby – viz Nízká kapitalizace. Jde o tzv. podkapitalizaci podle § 25 odst. 1 písm. w) ZDP, neboť toto ustanovení se podle § 25 odst. 3 ZDP"nepoužije na poplatníky uvedené v § 2 ZDP".

Pozor!
Někdy je rozdíl v pojení zákona o daních z příjmů založen nejen na používaném způsobu prokazování výdajů, ale jen a jen na typu poplatníka.

Příklad
Jako vzorový příklad tohoto rozdílu lze uvést možnost uznání ztráty z prodeje pozemků, které je vázáno nikoliv na "vedení" účetnictví, ale statut poplatníka. Je akceptována ztráta jen u právnické osoby, a to podle § 24 odst. 2 písm. t) ZDP.

Rada
Přístup zákonodárce je často odlišný; u daňových nákladů týkajících se fyzických osob obsahuje v podtextu sociální charakter (třeba rozsah osvobozených příjmů), proto se s nimi nesetkáme u právnických osob.

2. PO A VZTAH K DANÍM, KATEGORIE ZDP

Tato kapitola je věnována úzkému spojení daně z příjmů právnických osob na účetnictví (2.1) a specifickým definicím platným pro ZDP (2.2) a procesní ustanovení (2.3).

2.1 PO a účetnictví, jiné daně

Krátce si rozebereme vztah k účetnictví, zákonu o rezervách a dani z přidané hodnoty.

Účetní předpisy a ZDP

Pro daň z příjmů právnických osob je klíčové propojení s účetnictvím s tím, že v drtivě většině případů se jedná při stanovení základu daně o účetní jednotky s podvojným účetnictvím (viz část 5.).

Pozor!
To potvrzuje také úzká vazba na základ daně PO, který se jednoznačně podle § 21h a § 23 odst. 2 ZDP odvíjí z účetního výsledku hospodaření. V nedávno aktualizovaném § 21h ZDP je zdůrazněno, že pro poplatníky, kteří jsou účetní jednotkou, výdaje a příjmy představují pro daň z příjmů náklady a výnosy.

Účetní období

Mnoho účetních jednotek, právnických osob, má jiné účetní období, než je kalendářní rok. Hovoříme o hospodářském roku s tím, že některá specifika jsou vysvětlena ve stejnojmenném článku.

Jednoduché účetnictví

Od ledna 2016 je novelou zákona o účetnictví č. 221/2015 Sb. jednoduché účetnictví znovu zavedeno a vybrané účetní jednotky jej využívají při splnění určitých podmínek. Jedná se o výjimku umožněnou § 1f ZoÚ.

Pozor!
Musí však být splněny zákonem stanovené podmínky, například právnická osoba není plátcem DPH, obrat nepřesahuje částku 3 000 000 Kč atd.

Zákon o rezervách

V praxi se někdy poplatníci daně z příjmů neorientují v oblasti opravných položek a rezerv. V zákoně o daních z příjmů je jim věnován dostatečný prostor, ale jejich daňová účinnost je stanovena jiným zákonem, a to zákonem o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů.

Zákon o EET

Za dobu fungování zákona o elektronické evidenci tržeb se objevilo několik problémových výkladů, neboť se tato norma v několika případech odvolává na zákon o daních z příjmů. Jako příklad můžeme uvést (ne)přímou vazbu na předmět daně u veřejně prospěšných poplatníků.

Zákon o dani z přidané hodnoty

Zajímavý vztah k ZDP nalezneme v zákoně o dani z přidané hodnoty. Jen zcela výjimečně je rozdíl mezi plátci DPH fyzickými nebo právnickými osobami (třeba u kontrolního hlášení).

Pojmy pro ZDPH a ZDP

V zákoně o daních z příjmů je odvolávek na zákon o dani z přidané hodnoty minimum, resp. jen několikrát je přímo nebo nepřímo zmíněna daň z přidané hodnoty.

Příklad
Pod pojem "další daně" podle § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP lze zařadit daň z přidané hodnoty, což znamená, že je případně daňovým nákladem, aniž by musela být uhrazena.

Jiné kategorie v ZDPH

Zákon o dani z přidané hodnoty si v mnoha případech stanoví vlastní obsah běžně používaných daňových kategorií, typické je to pro finanční leasing. Někdy přejímá definice ze zákona o daních z příjmů.

Příklad
Třeba absolutní vyloučení z nároku na odpočet DPH je spojen s náklady (přijatými zdanitelnými plněními) na reprezentaci, které jsou vyjmenovány v zákoně o daních z příjmů.

2.2 Obchodní majetek a jiné definice

Zákon o daních z příjmů uvádí různé definice, které nemusí být totožné s obsahem těchto pojmů používaných v jiných předpisech, viz výše uvedený zákon o dani z přidané hodnoty.

Obchodní majetek

Pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob je k dispozici § 4 odst. 4 ZDP, právnickým osobám je věnován § 20c. Pro PO platí, že obchodním majetkem je "...veškerý majetek...", který poplatníkovi patří nebo k němu patří.

Jiné definice

Mnoho dalších pojmů je obsahově shodných pro FO i PO. Připomínáme, že jde o velmi důležité kategorie: věci, majetková práva, finanční leasing, osoby, dividendový příjem a další podle § 21b a násl. zákona o daních z příjmů.

2.3 Procesní ustanovení

Poplatník daně z příjmů právnických osob musí dodržovat mnoho procesních pravidel zakotvených v zákoně o daních z příjmů. Zmíníme si krátce některá z nich s tím, že daňovým přiznáním se věnuje závěrečná osmá kapitola.

Zálohy

Výše záloh na daň z příjmů právnických osob se stanoví nikoliv podle daňového řádu, ale § 38a ZDP. Pro právnické osoby si můžeme uvést jeden specifický případ.

Příklad
Obchodní korporace PRODEJ, s. r. o., má zdaňovací období kalendářní rok. Protože vznikla 1. 4. 2019, bude muset provést pro zjištění záloh přepočet svého výsledku, poslední známé daňové povinnosti, jako kdyby existovala již od 1. 1. 2019.

Příjmy do zahraničí

Procesní povinností poplatníků je oznamování příjmů plynoucích do zahraničí podle § 38da ZDP. Většinou se jedná o podíly na zisku apod.

Novela 2019

Poplatníci daně z příjmů PO musí být velmi obezřetní, neboť se po novele hlásí i takové příjmy, u nichž třeba v souladu s uzavřenou mezinárodní smlouvou nevzniká tuzemskému plátci povinnost srazit daň.

Rada
Toto ustanovení je zmírněno u částek nepřesahujících 100 000 Kč v jednom kalendářním měsíci a pro příjmy podle § 6 odst. 4 ZDP.

3. POPLATNÍK DPPO

Základní kritérium pro určení, kdo je poplatníkem daně z příjmů právnických osob, je podle § 17 ZDP velmi jednoduché – jde o osoby, které nejsou fyzickými osobami, a dále organizační složky státu a další specifické subjekty. Pro náš výklad používáme zjednodušující "běžné poplatníky" DPPO (3.1), specifické poplatníky daně z příjmů PO (3.2) a na závěr zmíníme pozici rezidenství (3.3).

3.1 Běžný poplatník DPPO

V článku se věnujeme především běžným právnickým osobám, kterým rozumíme obchodní korporace společnost s ručením omezeným a akciovou společnost.

Rada
Tento typ poplatníka daně z příjmů je nejčastější a způsob stanovení daňových povinností pro daň z příjmů PO je standardní a je vysvětlen podrobně v tomto textu a dále například v článku Základ DPPO.

3.2 Specifický poplatník DPPO

Jedná se například o organizační složky státu, podílové fondy, podfond akciové společnosti, fond penzijní společnosti, svěřenský fond aj. Uvádíme další typy a některé jejich zvláštnosti v části čtvrté, neboť je pro tyto poplatníky příznačné,

Nahrávám...
Nahrávám...