Mgr. Ing. Pavel Matějka
Lhůty, jejichž právní úprava je obsažena v zákoně č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "daňový řád" nebo "DŘ"), mají při správě daní velmi významnou úlohu. Jsou důležité nejen z hlediska procesní ekonomie jednotlivých řízení a procesních postupů při správě daní, ale také z hlediska ochrany práv a právem chráněných zájmů osob zúčastněných na správě daní. Obecně jsou lhůty upraveny v § 32 a násl. daňového řádu. Speciálně potom lhůty upravují i některá další ustanovení daňového řádu.
Nahoru1. Základní členění lhůt
Lhůty lze v obecné rovině primárně rozlišit na subjektivní a objektivní.
Nahoru1.1 Lhůta subjektivní a lhůta objektivní
Počátek subjektivní lhůty nastává v okamžiku, kdy osoba zúčastněná na správě daní určitou skutečnost zjistila, nebo v okamžiku, kdy určitou skutečnost zjistil správce daně. K učinění konkrétního úkonu osobou zúčastněnou na správě daní, nebo správcem daně, může tedy dojít za současného běhu jak lhůty subjektivní, tak i lhůty objektivní. Podstatné je však zmínit, že lhůta subjektivní končí vždy nejpozději uplynutím lhůty objektivní.
Lhůta objektivní je pevně ohraničena a odvíjí se od okamžiku, o němž je známo, že nastal a kdy nastal. Počátek objektivní lhůty tedy nastává v okamžiku, kdy došlo ke konkrétní skutečnosti, jež zakládá běh této lhůty. V případě objektivní lhůty je důležité uvést, že tuto lhůtu nelze překročit. Důsledkem toho pak je, že po uplynutí objektivní lhůty zaniká právo na učinění daného právního jednání. S ohledem na již zmíněnou skutečnost, že lhůta subjektivní končí vždy nejpozději uplynutím lhůty objektivní, zaniká právo na učinění právního jednání i tehdy, pokud lhůta subjektivní k okamžiku uplynutí lhůty objektivní ještě neuplynula, nebo dokonce ani plynout nezačala.
Nahoru1.2 Lhůty procesní a lhůty hmotněprávní
Z jiného pohledu lze lhůty členit na procesní a hmotněprávní. Lhůty procesní jsou lhůtami k učinění určitého procesního úkonu při správě daní. Cílem těchto lhůt je zajištění procesní ekonomie a efektivity správy daní. V případě lhůty procesní je třeba rozlišovat, zda jde o lhůtu, kterou k učinění daného procesního úkonu stanoví přímo zákon, nebo zda jde o lhůtu, která byla k učinění daného procesního úkonu stanovena správcem daně. Určení lhůty k provedení úkonu při správě daní upravuje § 32 daňového řádu. Podle zmíněného ustanovení správce daně rozhodnutím stanoví lhůtu pro úkon při správě daní tehdy, je-li toho třeba a nestanoví-li konkrétní lhůtu přímo zákon. Jde-li o samotnou minimální délku lhůty, daňový řád v § 32 odst. 2 stanoví, že lhůtu kratší než 8 dnů lze stanovit jen zcela výjimečně pro úkony jednoduché a zvlášť naléhavé. V případě stanovení zmíněné kratší lhůty musí být její délka odůvodněna, a to i tehdy, pokud se předmětné rozhodnutí jinak neodůvodňuje. Správcem daně stanovená lhůta se vždy vztahuje k určité povinnosti, která má být v této lhůtě splněna, a proto musí být v poučení rozhodnutí, kterým je povinnost ukládána, uvedeny i právní důsledky, jež jsou s nesplněním takto stanovené povinnosti spojeny.
V souvislosti se lhůtou souvisí i otázka jejího zachování. Daňový řád proto v § 35 stanoví, co musí osoba zúčastněná na správě daní učinit, aby její úkon nebo podání byly učiněny včas a mohly tak následně mít zamýšlené účinky pro správu daní.
Pokud byla lhůta správcem daně určena v kratších časových jednotkách, než jsou dny, potom je tato lhůta zachována, je-li požadovaný úkon učiněn před jejím uplynutím. Pokud osoba zúčastněná na správě daní neučiní úkon u věcně a místně příslušného správce daně, je lhůta zachována, je-li nejpozději v poslední den této lhůty učiněn předmětný úkon u nadřízeného správce daně nebo u jiného věcně příslušného správce daně.
Daňovému subjektu byla dodatečným platebním výměrem doměřena daň z příjmů právnických osob. V poslední den odvolací lhůty daňový subjekt proti zmíněnému dodatečnému platebnímu výměru podal prostřednictvím datové schránky odvolání. Lhůta se v takovém případě považuje za zachovanou.
Lhůtu stanovenou správcem daně lze ze závažného důvodu na žádost osoby zúčastněné na správě daní prodloužit. Podmínkou je, aby tato žádost o prodloužení lhůty byla osobou zúčastněnou na správě daní podána před uplynutím lhůty, o jejíž prodloužení je žádáno. Stejné podmínky platí i pro případné prodloužení lhůty stanovené zákonem, pokud tak zákon stanoví.
Lhůty hmotněprávní jsou pevně stanoveny zákonem. Charakteristické pro ně je to, že jejich běh nelze ovlivnit jednáním konkrétní osoby. Tyto lhůty nelze prodloužit ani navrátit v předešlý stav. Po uplynutí lhůty hmotněprávní dochází k zániku samotného práva. Lhůta hmotněprávní je zachována, pokud je podání, kterým je určité právo uplatňováno, doručeno správci daně nejpozději v poslední den této lhůty. Toto je významný rozdíl oproti již zmíněné lhůtě procesní. Lhůtu, se kterou zákon spojuje zánik práva, nelze podle § 36 odst. 5 daňového řádu prodloužit.
Nahoru2. Lhůta k provedení úkonu a její počítání
Lhůtu pro konkrétní úkon při správě daní v první řadě stanoví zákon. Jestliže lhůtu pro určitý úkon nestanoví zákon a přesto je třeba ji stanovit, potom ji stanoví osobě zúčastněné na správě daní správce daně podle již zmíněného § 32 daňového řádu. Lhůtu v takovém případě stanoví správce daně rozhodnutím, které bude obsahovat veškeré náležitosti uvedené v § 102 daňového řádu. V některých případech daňový řád dokonce upravuje minimální délku lhůty, kterou je možné osobě zúčastněné na správě daní stanovit.
Daňový řád upravuje v § 33 odst. 1 až 3 různé délky lhůt.
Nahoru2.1 Lhůta stanovená podle dní
Lhůta stanovená podle dní počíná podle § 33 odst. 2 daňového řádu běžet dnem následujícím po dni, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek jejího běhu.
Vybrané případy zákonem stanovené lhůty podle dní:
-
§ 159 odst. 1 DŘ: "Proti úkonu správce daně při placení daní, nejde-li o rozhodnutí, u kterého zákon připouští podání odvolání, může osoba zúčastněná na správě daní uplatnit námitku ve lhůtě 30 dnů ode dne, kdy se o úkonu dozvěděla."
Jde-li o lhůtu k provedení úkonu stanovenou správcem daně podle dní, tato lhůta je určována nejčastěji v souvislosti s výzvou k prokázání skutečností podle § 92 odst. 4 daňového řádu. V některých případech může správce daně stanovit osobě zúčastněné na správě daní lhůtu sice delší než 1 den, avšak kratší než 8 dnů. K tomu kroku přistupuje správce daně pouze v případě, kdy jde o úkony jednoduché a zvlášť naléhavé. Délka takto krátké lhůty je potom ve vydaném rozhodnutí dostatečně odůvodněna.
Daňový subjekt, který je fyzickou osobou, podal žádost o rozložení úhrady daně na splátky z důvodu, že neprodlená úhrada daně by způsobila ohrožení výživy osob odkázaných na výživu daňového subjektu. Jde o důvod uvedený v § 156 odst. 1 písm. b) daňového řádu. V podané žádosti daňový subjekt pouze uvedl, že uvedené tvrzení o ohrožení osob odkázaných na výživu z jeho strany může doložit bankovními výpisy a přehledem o příjmech a výdajích. Tyto listiny však daňový subjekt ke své žádosti nepřiložil. Pouze na základě tvrzení daňového subjektu uvedeného ve zmíněné žádosti však správce daně nemohl objektivně posoudit, zda jsou splněny podmínky pro případné vyhovění této žádosti. Správce daně proto vydal výzvu k prokázání skutečností podle § 92 odst. 4 daňového řádu a vyzval daňový subjekt k doložení dokumentů prokazujících tvrzení uvedené v jeho žádosti. S ohledem na skutečnost, že listiny, na které daňový subjekt odkázal v podané žádosti, má tento daňový subjekt již k dispozici, nebo je objektivně schopen tyto dokumenty obratem získat, stanovil správce daně ve zmíněné výzvě lhůtu k jejich doložení v délce 4 dnů. V daném případě zcela jistě byla splněna zákonem stanovená podmínka, že jde o úkon jednoduchý a zvláště naléhavý, k jehož splnění lze uložit lhůtu kratší než 8 dnů.
K výše uvedenému je však třeba dodat, že důkazní prostředky o svém tvrzení by měl daňový subjekt přiložit již k samotné k žádosti o rozložení úhrady daně na splátky. V opačném případě jen prodlužuje délku řízení, což nejen administrativně zatěžuje správce daně na straně jedné (nutnost vyhotovit výzvu k prokázání skutečností), ale je nevýhodné i pro samotný daňový subjekt na straně druhé, neboť projednání jeho žádosti se nežádoucím způsobem prodlouží.
Nahoru2.2 Lhůta stanovená podle týdnů, měsíců nebo let
Lhůta stanovená podle týdnů, měsíců nebo let počíná běžet dnem následujícím po dni, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek běhu této lhůty, a končí uplynutím toho dne, který se svým pojmenováním nebo číselným označením shoduje se dnem, kdy započal běh takové lhůty. Pokud takový den v měsíci není, připadne poslední den lhůty na poslední den měsíce. Jde-li o konec lhůty, pamatuje daňový řád v § 33 odst. 4 na situaci, kdy poslední den lhůty připadne na sobotu, neděli nebo svátek. V takovém případě je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zde je však nutno upozornit na případy, kdy je lhůta určena v kratších časových jednotkách než jsou dny. Pokud tomu tak je, potom se § 33 odst. 4 část věty před středníkem nepoužije.
Nahoru2.3 Lhůta stanovená dobou kratší než jeden den
Nejkratší lhůtou, kterou má správce daně pravomoc stanovit, je lhůta kratší než 1 den. Ke stanovení takto krátké lhůty ovšem musí být splněna zákonem stanovená podmínka, že jde o úkon jednoduchý a zvlášť naléhavý. Co se rozumí jednoduchým a zvlášť naléhavým úkonem? Obecně lze uvést, že za úkon jednoduchý a zvlášť naléhavý lze považovat takový úkon, jehož učinění ve velmi krátké lhůtě není pro osobu zúčastněnou na správě daní spojeno s vynaložením nepřiměřeného úsilí a nákladů. K tomu je třeba dodat, že při stanovení lhůty kratší než 1 den musí být v rozhodnutí navíc odůvodněna délka takové lhůty, a to i v případě, že by dané rozhodnutí jinak odůvodnění obsahovat nemuselo. Lhůta kratší než 1 den je počítána od okamžiku, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek běhu lhůty.
U daňového subjektu probíhá daňová kontrola, v rámci níž se koná ústní jednání, při kterém správce daně přistoupí k vyhlášení rozhodnutí procesní povahy – výzvy k prokázání skutečností potřebných pro správné stanovení daně podle § 92 odst. 4 daňového řádu, a to vzhledem k nutnosti prokázání tvrzení daňového subjektu, která zde pronesla osoba oprávněná jednat jménem daňového subjektu. V okamžiku, kdy správce daně v rámci ústního jednání sdělil osobě oprávněné jednat jménem daňového subjektu svůj záměr vydat výzvu k prokázání tvrzení, tato osoba sdělila, že svá tvrzení je schopna prokázat během 2 hodin od skončení ústního jednání. S ohledem na tuto skutečnost byla správcem daně stanovena v předmětné výzvě lhůta k prokázání tvrzení v délce 2 hodin. Jelikož výzva byla vyhlášena při ústním jednání, byla osobě zúčastněné na jednání (osobě oprávněné jednat jménem daňového subjektu) doručena předáním stejnopisu protokolu. Ke skutečnosti určující počátek běhu lhůty tak došlo v okamžiku (v hodině a minutě) předání stejnopisu protokolu osobě zúčastněné na jednání.
Nahoru3. Běh lhůty
Daňový řád stanoví nejen běh lhůty pro osoby zúčastněné na správě daní, ale také běh lhůty pro správce daně. Běh lhůty pro správce daně upravuje § 34 daňového řádu. Pokud je den, kdy osoba zúčastněná na správě daní učinila podání, dnem počátku běhu lhůty pro vydání rozhodnutí nebo provedení jiného úkonu správce daně nebo pokud je počátek běhu lhůty od tohoto dne odvozován, potom se podle § 34 odst. 1 daňového řádu běh lhůty staví ode dne vydání rozhodnutí, kterým správce daně vyzývá osobu zúčastněnou na správě daní k součinnosti, do pátého pracovního dne ode dne, kdy dojde k požadované součinnosti. Významným dnem, od něhož se odvíjí konec běhu lhůty pro správce daně, je tak den, kdy dojde k požadované součinnosti. Dnem, kdy dojde k požadované součinnosti, se rozumí den, kdy je podání osoby zúčastněné na správě daní doručeno správci daně. Pokud osoba zúčastněná na správě daní učinila podání elektronicky způsobem vyžadujícím dodatečné potvrzení, je podle § 34 odst. 2 daňového řádu pro určení počátku běhu lhůty pro vydání rozhodnutí nebo provedení jiného úkonu správce daně rozhodný den, kdy bylo podáno potvrzení tohoto podání.
Problematiku běhu lhůty pro správce daně upravuje blíže pro některé případy Pokyn Ministerstva financí č. MF-5 o stanovení lhůt při správě daní, č. j. MF-21968/2015/39 (dále jen "Pokyn MF-5"). Uvedený Pokyn MF-5 se vztahuje k § 38 daňového řádu upravujícímu ochranu před nečinností. Institut ochrany před nečinností slouží k tomu, aby se osoby zúčastněné na správě daní, dojde-li k porušení zásady postupovat v řízení bez zbytečných průtahů (jedna ze základních zásad správy daní zakotvená v § 7 odst. 1 daňového řádu), mohly domoci nápravy tím, že učiní podnět nejblíže nadřízenému správci daně toho správce daně, který zmíněnou zásadu porušil.
Daňový subjekt podal odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období říjen 2024. Podané odvolání však trpělo vadou spočívající v tom, že neobsahovalo jednu z náležitostí, konkrétně náležitost stanovenou v § 112 odst. 1 písm. d) daňového řádu, tedy nebyly v něm uvedeny důvody, v nichž jsou spatřovány nesprávnosti nebo nezákonnosti napadeného rozhodnutí (dodatečného platebního výměru). Proto správce daně vydal výzvu podle § 112 odst. 2 daňového řádu, ve které stanovil lhůtu k odstranění předmětné vady v délce 15 dnů. Lhůta stanovená Pokynem MF-5 se v daném případě staví ode dne vydání zmíněné výzvy k odstranění vad odvolání až do pátého pracovního dne ode dne, kdy bude odpověď daňového subjektu na předmětnou výzvu doručena správci daně.
Nahoru4. Prodloužení lhůty
Nastanou-li na straně osoby zúčastněné na správě daní závažné důvody, pro které není schopna dodržet lhůtu stanovenou rozhodnutím správce daně, může tato osoba požádat o prodloužení této lhůty. Pro určení dne podání žádosti o prodloužení lhůty je podle § 36 odst. 7 daňového řádu rozhodný den, kdy byla tato žádost podána některým ze způsobů uvedených v § 35 odst. 1 daňového řádu. Správce daně podle § 36 odst. 1 daňového řádu ze závažného důvodu povolí prodloužení lhůty, kterou rozhodnutím stanovil, pokud byla žádost o prodloužení lhůty podána před uplynutím stanovené lhůty. V případě první žádosti o prodloužení lhůty správce daně lhůtu prodlouží, nejde-li o lhůtu stanovenou zákonem. Lhůtu správce daně podle § 36 odst. 2 daňového řádu v tomto případě prodlouží alespoň o dobu, která v den podání žádosti ještě zbývá ze lhůty, o jejíž prodloužení je žádáno, není-li žádáno o lhůtu kratší.
Důležité je zde znovu upozornit, že lhůtu, se kterou zákon spojuje zánik práva, nelze prodloužit (§ 36 odst. 5…
