Svěřenský fond

Svěřenský fond

Ing. Martin Veselý

Obsahem tohoto článku je popis základní charakteristiky institutu svěřenského fondu (nikoli však podrobných právních pravidel) s následným zaměřením na daňové aspekty jeho činnosti.

Svěřenské fondy v českém právním řádu existují až od roku 2014; základní právní úprava je obsažena v §§ 1448 – 1474 NOZ, občanského zákoníku. V zákoně o daních z příjmů nalezneme např. ustanovení:

• § 4a písm. b) ZDP, § 4a písm. m), § 10 odst. 1 písm. m), § 10 odst. 3 písm. c) – osvobození pro obmyšleného – fyzickou osobu,

• § 8 odst. 1 písm. i) – plnění ze zisku fondu je kapitálovým příjmem,

• § 10 odst. 1 písm. m) řadí příjmy obmyšleného ze svěřenského fondu do ostatních příjmů,

• § 10 odst. 3 písm. c) řeší osvobození bezúplatných příjmů obmyšleného ze svěřenského fondu u dříve vyčleněného majetku,

• § 17 odst. 1 písm. f) – svěřenský fond je poplatníkem DPPO,

• § 19b odst. 2 písm. a) – osvobození pro obmyšleného - právnickou osobu,

• § 21c odst. 1 – určení priorit při plnění z fondu,

• § 21f – na vyčlenění majetku do fondu se pohlíží jako na i vklad,

• § 22 odst. 1 písm. g) bod 13. – úhrady daňovým nerezidentům mají zdroj v tuzemsku,

• § 25 odst. 1 písm. zp), písm. zq) a § 27 písm. j) pro neuznání odpisů u majetku, který byl osvobozeným plněním, jako daňového výdaje,

• § 28 odst. 1 písm. g) – právo odpisovat majetek vyčlenění do svěřenského fondu.

Novela zákona o daních z příjmů nepřinesla v předmětných ustanoveních pro svěřenské fondy žádné změny.

Postupně si rozebereme v první kapitole principy fungování svěřenského fondu (tož „fond”), následuje podrobný výklad vztahu k dani z příjmů a účetnictví (2.) a ve třetí kapitole poznámky k ostatním daním.

Svěřenský fond je soubor majetku bez právní osobnosti (subjektivity) vyčleněný ke zvláštnímu účelu, kterým je obvykle zachování, ochrana a správa rodinného či firemního majetku s tím, že v budoucnu s ním bude určitým způsobem naloženo.

Fond je založen určitou osobou (zakladatelem) a spravován jmenovanou osobou (svěřenským správcem) ve prospěch obmyšleného.

Majetek tak přestává být vlastnictvím zakladatele a stává se majetkem anonymním. Například v katastru nemovitostí je tak uvedeno jméno svěřenského správce s poznámkou, že se nejedná o vlastníka, nýbrž o svěřenského správce.

Zakladatelem svěřenského fondu může být fyzická i právnická osoba. Zakladatel především definuje obmyšleného a plnění mu určená, jmenuje svěřenského správce a dohlíží nad jeho činností. Svěřenský správce vykonává správu fondu vlastním jménem na účet fondu. Obmyšlený (synonymně se užívá i obecnější pojem „beneficient”) je osoba, které bude majetek v souladu se statutem fondu vyplácen.

Svěřenský fond může být zřízen vyčleněním majetku z vlastnictví zakladatele smlouvou (uzavře se smlouva mezi zakladatelem a správcem o svěření majetku správci) nebo závětí (fond vznikne k okamžiku smrti a nestane se součástí dědictví). Ve smlouvě se definuje účel fondu. Svěřenský správce se smluvně zaváže tento majetek držet a spravovat.

Zakladatel ustanoví statut fondu, a to formou notářského zápisu. Statut musí obsahovat alespoň:

• označení svěřenského fondu,

• označení majetku, který tvoří svěřenský fond při jeho vzniku,

• vymezení účelu svěřenského fondu,

• podmínky pro plnění ze svěřenského fondu,

• údaj o době trvání svěřenského fondu; není-li uvedena, platí, že fond byl zřízen na dobu neurčitou,

• má-li být ze svěřenského fondu plněno určité osobě jako obmyšlenému, určení této osoby, nebo způsobu, jak bude obmyšlený určen,

• počet svěřenských správců a způsob jejich jednání.

Svěřenské fondy se povinně zapisují do evidence svěřenských fondů. Tuto povinnost zavedla novela občanského zákoníku 460/2016 Sb. od 1. 1. 2018, avšak vztahuje se i na fondy vzniklé před tímto datem. To znamená, že stejně jako u obchodních korporací svěřenský fond skutečně vznikne až zápisem do rejstříku svěřenských fondů.

Výjimkou je zřízení pro případ smrti, kdy svěřenský fond vznikne smrtí zůstavitele. Evidenci lze nalézt na internetové adrese https://isesf.justice.cz .

Svěřenský správce je osobou, která zajišťuje daňové povinnosti za svěřenský fond.

Ne zcela jednoznačný je pohled na daňový charakter jeho příjmu. Jestliže bude angažován (zejména v případě rozsáhlejších fondů) profesionální správce, půjde o příjem ze samostatné činnosti zdaněný podle § 7 ZDP; v případě menšího rodinného fondu, kdy svěřenským správcem bude někdo z rodiny a bude dostávat odměnu spočívající víceméně v úhradě osobních nákladů plus nevelkého zisku, správa nebude mít atributy samostatné výdělečné činnosti a bude zdaněna podle § 10 ZDP jako ostatní příjem.

Hodlá-li svěřenský správce nakládat s majetkem vyčleněným do fondu, měl by mít na paměti daňová pravidla, která mohou do jisté míry hospodaření s tímto majetkem limitovat.

Složitějším daňovým otázkám se věnovalo několik příspěvků rozebíraných na Koordinačním výboru KDP, uveďme si alespoň přehled diskutovaných témat:

• vyčlenění majetku do svěřenského fondu a zvýšení majetku svěřenského fondu,

• nakládání s majetkem ve svěřenském fondu,

• plnění obmyšlenému ze svěřenského fondu,

• odměna svěřenského správce fyzické osoby,

• daň z nabytí nemovitých věcí.

Na svěřenské fondy například dopadá obecné ustanovení § 25 odst. 1 písm. i) ZDP, které výslovně neuznává výdaje týkající se příjmů osvobozených od daně nebo vyloučených z předmětu daně. To platí i pro výdaje hrazené z prostředků, jejichž zdrojem byl takový příjem.

Jestliže byl hmotný majetek vyčleněný zakladatelem, příp. jinou osobou do fondu, odpisován, fond je odpisovatelem podle § 28 odst. 1 písm. g) ZDP a je povinen pokračovat v daňovém odpisování způsobem, jaký nastavil původní odpisovatel. To samozřejmě neplatí pro majetek pořízený úplatně z prostředků fondu.

Stejné pravidlo ovšem platí i pro nakládání s majetkem; upravuje je výslovně § 25 odst. 1 zq) ZDP a ve skutečnosti jde o potvrzení již popsaného písm. i). Jestliže tedy beneficient z fondu obdrží např. majetek, který bude mít charakter zásob, a tento majetek prodá, nemůže jej uplatnit v daňových výdajích. To stejně jako v předchozím případě platí jen za předpokladu, že tento majetek byl pro něj příjmem osvobozeným od daně nebo nebyl vůbec předmětem daně.

Každý svěřenský fond je účetní jednotkou ve smyslu zákona o účetnictví, a to podle § 1 odst. 2 písm. i) ZoÚ, vede tedy standardní účetnictví. Za vedení účetnictví svěřenského fondu včetně sestavení účetní závěrky odpovídá svěřenský správce; to platí, i pokud vedením účetnictví pověří jinou právnickou nebo fyzickou osobu.

Svěřenský fond nevytváří základní kapitál. Majetek vyčleněný do fondu je součástí vlastního kapitálu (obvykle účet 413).

Při splnění podmínek stanovených zákonem o účetnictví, podle finanční správy kritéria pro akciovou společnost, může mít svěřenský fond povinnost ověřit účetní závěrku auditorem.

Daňové aspekty činnosti fondu vyplývají z toho, že svěřenský fond má daňovou subjektivitu neboli daňovou osobnost (§ 20 odst. 3 DŘ). I když tedy není právnickou osobou (nemá právní osobnost) a není např. „pravým” vlastníkem věci, z hlediska daňového práva se na něj hledí, jako by byl právnickou osobou, a tedy standardním poplatníkem, vlastníkem apod.

Místně příslušným správcem daně všech svěřenských fondů je Finanční úřad pro hl. m. Prahu, územní pracoviště pro Prahu 7; to však neplatí pro daň z nemovitých věcí (viz dále).

Při registraci je nutné uvést bližší údaje týkající se všech svěřenských správců. Jelikož standardní registrační formulář není v tomto směru dostatečně vybaven, poplatník je uvede na zvláštní přílohu. Správce daně postupuje podle § 129 DŘ a vydá rozhodnutí o registraci a…